Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции
Классификация методов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости
Для начала определим, что может дать правильное построение методики учета затрат (далее — УЗ), кому это нужно и для чего.
Можно определить следующие приоритеты управленческого УЗ:
Объекты УЗ и калькулирования себестоимости чаще всего отличаются. Первый из них — это основание, по которому проводится сортировка затрат. Объектом УЗ может быть место их возникновения, центр ответственности, вид или группа продукции, вид ресурсов. Вторым выступает вид продукции (работы, услуги), полуфабрикатов, продукция на разных стадиях готовности. Чтобы разграничить понятие УЗ и понятие калькулирования себестоимости, предлагаем рассмотреть схему.
Последовательность отражения и подсчета затрат и себестоимости состоит из УЗ (шаги 1–5) и калькуляционного учета (шаги 4–6). Эти шаги взаимоувязаны, и их выполнение предоставляет данные для управления затратами. На данный момент в литературе по управленческому учету описано большое количество методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Для них пока не создано единой общеутвержденной систематизации. Все эти методы были разработаны для решения разных управленческих задач и зачастую классифицируются по следующим признакам:
О попроцессном методе будет рассказано ниже, а о попередельном и позаказном читайте статьи нашего сайта:
3. По оперативности УЗ и контроля:
Некоторые методы утрачивают свою актуальность из-за несостоятельности представления полной и корректной информации о затратах и себестоимости. Таким примером является котловой метод.
Котловой метод учета затрат
Разработка и внедрение методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции проходили постепенно. Первоначально затраты учитывались котловым методом. Главная особенность этого метода в том, что все затраты, независимо от их вида, места, в котором возникли, или другого признака, учитываются в едином регистре в течение всего периода. В итоге получается общая сумма затрат предприятия за период, которую невозможно корректно или хотя бы близко к действительности распределить по видам изготавливаемой продукции. Себестоимость отдельного вида изготавливаемой продукции рассчитывается путем распределения всех котловых затрат относительно какой-либо базы, например плановой себестоимости. В итоге значение себестоимости получается очень приблизительным. Такой учет не дает данных, позволяющих контролировать затраты, искать пути их оптимизации и решать другие управленческие вопросы. На данный момент котловой метод калькулирования затрат также в ходу, но применяется редко. Он актуален для производств, где нет нужды в аналитическом учете, например с единственным продуктом на выходе (угледобывающая промышленность, малые предприятия с единственным видом продукции).
Важные особенности имеет не только бухгалтерский учет затрат на производство, но и отражение незавершенки в декларации по прибыли. А для этого важно правильно организовать налоговый учет незавершенного производства и готовой продукции. Как правильно это сделать детально рассказывают эксперты КонсультантПлюс. Получите бесплатный демо-доступ к К+ и переходите в Готовое решение, чтобы узнать все подробности данной процедуры.
Попроцессный метод учета затрат и калькулирования себестоимости
Попроцессный метод нередко называется упрощенной моделью попередельного. Попроцессный метод подходит для предприятий:
Примерами таких предприятий могут быть занятые в добывающей отрасли (горнорудные, газодобывающие, нефтедобывающие, лесозаготовительные), в энергетике, перерабатывающие предприятия с простым технологическим процессом (производство цемента, асфальта и т. д.).
У попроцессного метода существует несколько разновидностей в зависимости от условий, представленных на схеме.
При однопроцессном, однопродуктовом производстве без запасов готовой продукции себестоимость единицы продукции получается путем деления всех затрат за период на количество произведенной продукции.
При однопроцессном, однопродуктовом производстве с наличием остатков готовой продукции себестоимость единицы вычисляется по формуле:
Себ. = Зобщ. / К + Зком. / Кком.,
Себ. — полная себестоимость единицы продукции;
Зобщ. — общие производственные затраты;
К — количество произведенной продукции;
Зком. — коммерческие и административные расходы;
Кком. — количество проданной продукции.
При многопроцессном производстве технологический процесс состоит из нескольких стадий. По прохождении каждой стадии получается новый полуфабрикат, который проходит через промежуточный склад полуфабрикатов. Причем количество полуфабрикатов после каждой стадии может различаться. Для каждого процесса ведется УЗ и количества получаемых полуфабрикатов. Для лучшей аналитики затраты сырья и материалов на единицу продукции учитываются обособленно, а по каждому процессу подсчитывают добавленные затраты (зарплата и общепроизводственные расходы). В этом случае проводится калькулирование по стадиям обработки. Себестоимость единицы продукции считается по формуле:
Зм — материальные затраты на единицу продукции;
В некоторых случаях попроцессный метод отождествляется с попередельным, ведь они характеризуются наличием обособленных стадий производства (процессов или переделов), по прохождению которых получается готовый полуфабрикат. Различие между этими методами несколько условно, но можно выделить некоторые особенности попередельного метода:
Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости
Сутью нормативного метода учета является предшествующий расчет нормативных затрат по выбранным объектам, а также попутное определение отклонений фактических затрат от нормативных в процессе выпуска продукции. По каждому виду изделия составляется нормативная калькуляция, где указаны нормы расхода материалов, зарплаты и прочих статей. Учет ведется так, чтобы была возможность разбить текущие затраты на нормативные и отклонения. Данные по отклонениям позволяют находить причины несоответствия нормам, находить виновников или недочеты в технологическом процессе.
В бухгалтерском учете затраты также отражаются по нормам и отклонениям, как правило с использованием счета 40. На схеме изображен принцип учета по нормам. Фактическая себестоимость списывается в дебет счета 40 со счетов УЗ на производство, а нормативная отражается по кредиту в корреспонденции со счетами 43, 90. При экономии делается сторнировочная запись Дт 90 Кт 40, а при перерасходе дополнительная запись Дт 90 Кт 40 на сумму отклонений.
Итоги
Для результативного использования методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции организация должна детально проанализировать свои процессы, определить актуальные управленческие задачи, обозначить объекты УЗ и в итоге выбрать один или несколько методов. Трудозатратность методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции компенсируется получением детальной информации, которая помогает в решении насущных вопросов.
Будущее долевого строительства: как защитят средства граждан
Рынок жилищного строительства появился в России меньше 30 лет назад. В 1990 году закон «О собственности в СССР» определил понятие частной собственности, дав возможность гражданам совершать сделки с недвижимостью. Впервые за многие годы люди смогли сами выбирать место и основные параметры будущего жилья.
Острый дефицит квартир стимулировал появление коммерческих строительных компаний и рост объемов ввода жилья. К началу 2000-х фактическая потребность населения в жилье трансформировалась в значительный платежеспособный спрос — к 2008 году объемы строительства жилья выросли практически вдвое по сравнению с 1990-ми.
Несмотря на рост, для застройщиков эти годы оказались непростыми — банки неохотно финансировали отрасль, ставки по кредитам были высоки. Основным источником стали средства граждан — они привлекались на основании разнообразных договоров, которые нигде не регистрировались. Де факто граждане становились не покупателями жилья, а соинвесторами строительства, разделяя вместе с застройщиком все финансовые риски. На фоне полного отсутствия регулирования со стороны государства распространилась практика не просто недобросовестного отношения застройщиков, но и откровенного мошенничества. Особенно остро стояла проблема двойных продаж — когда одна и та же квартира продавалась различным гражданам.
Первый закон, призванный урегулировать сложившуюся ситуацию, № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости», принят 30 декабря 2004 года и вступил в силу 1 апреля 2005 года. Он впервые ввел основные понятия в долевом строительстве, определил необходимость подтверждения прав на земельный участок со стороны застройщика и форму договора долевого участия. Договор подлежал обязательной регистрации в Росреестре.
Введение этого закона в значительной мере решило проблему двойных продаж, но не защитило граждан от строительного риска — недобросовестного поведения, банкротства застройщиков. Попытка урегулирования этой проблемы предпринималась в июне 2010 года, когда был принят пакет поправок, которые обязали застройщика обеспечивать свою ответственность перед дольщиками через механизм страхований гражданской ответственности или банковского поручительства.
К сожалению, механизм оказался фиктивным. Условия договоров были сформированы таким образом, что страховые выплаты носили единичный характер, строительные риски де-факто по-прежнему несли сами граждане. Кроме того, до 2017 года закон не предусматривал каких-либо требований к финансовому состоянию застройщика, сбор средств граждан могло осуществлять, по сути, любое юридическое лицо.
Инвесторы поневоле
Подавляющее большинство дольщиков покупают квартиру не с инвестиционными целями. Они так решают самый насущный для любой семьи жилищный вопрос.
Сложилась парадоксальная ситуация: у населения колоссальная потребность в жилье (опросы ВЦИОМ, выполненные по заказу АИЖК в 2017 году, показали, что 45% семей хотят улучшить свои жилищные условия), государство осуществляет политику, направленную на улучшение жизни своих граждан, а люди — покупатели жилья несут строительный риск, свойственный профессиональным инвесторам. Сочетание текущего состояния финансовой грамотности нашего населения, отсутствия государственных, банковских и страховых механизмов контроля и защиты вложенных средств не соответствует состоянию дел в развитых мировых странах.
Фактически простые люди оказались один на один со всеми рисками: есть ли у проекта экономическая эффективность и позволят ли вложенные средства дольщиков достроить объект, нет ли скрытых рисков проекта (техническая реализуемость, качество проектной документации), не приведет ли изменение рыночной ситуации к невозможности завершить проект.
Ответы на такие вопросы требуют профессиональных знаний и навыков. Набор принимаемых рисков свойственен, скорее, инвестированию в ценные бумаги — в акции и облигации. Но в данном случае применяется совершенно другой подход: инвесторы должны пройти квалификацию, то есть обладать компетенцией, чтобы быть допущенными до инвестиционных инструментов. Нужно понимать все особенности компании, реализуемых проектов, структуры капитала, активов и привлеченных средств. Управляющие и консультанты рекомендуют портфельный подход — не класть все яйца в одну корзину, — что в случае с покупкой квартиры невозможно. Немаловажно отметить, что значительная часть жилья покупается с использованием ипотечного кредита, а всем известно, что кредитование для инвестиций в рискованные активы намного опаснее для инвестора.
Появление Компенсационного фонда
Проблема защиты таких граждан не могла не привлечь внимания государства. 29 июля 2017 года закон 218-ФЗ создал механизм защиты дольщиков — фактически аналог применяющегося в банковской сфере механизма страхования вкладов. Фонд гарантирует, что в случае возникновения проблем у застройщика будет обеспечена достройка жилья либо произведен возврат вложенных средств.
Также закон определил четкие требования к застройщикам и организации строительного процесса:
Эти меры послужат повышению прозрачности строительной отрасли, исчезнет так называемое «котловое финансирование» — когда застройщики финансировали строительство новых проектов средствами, полученными от реализации других, еще не достроенных объектов. Это приводило к формированию классической пирамиды: в случае возникновения проблем с продажами под риск недостроя попадали сразу все проекты строительной компании.
Введение механизмов банковского сопровождения и контроля за целевым расходованием средств приведет к повышению прозрачности сектора, а значит, со временем упадет и стоимость проектного финансирования.
Переход на банковские механизмы финансирования
Логичным шагом является необходимость перехода на механизмы, обеспечивающие принятие специфических строительных рисков профессиональными участниками рынка, как это происходит на рынке ценных бумаг.
25 октября 2017 года президент России поручил «утвердить план мероприятий (дорожную карту) по поэтапному замещению в течение трех лет средств граждан, привлекаемых для создания многоквартирных домов и иных объектов недвижимости, банковским кредитованием и иными формами финансирования, минимизирующими риск для граждан».
Точные принципы работы системы проектного финансирования жилищного строительства еще предстоит выработать. Но можно обозначить ряд особенностей, который наиболее вероятны для будущей системы. Банки как акционерные общества должны создавать прибыль для своих акционеров и избегать кредитования сомнительных предприятий, а значит, уже на этапе привлечения финансирования будет происходить серьезный отбор проектов.
Таким образом, с рынка могут уйти слабые и откровенно недобросовестные игроки, а их место займут сильные и финансово здоровые компании. Окончательный переход на банковское финансирование запланирован только через три года. Но начать движение можно и нужно уже сейчас — ввести необходимую законодательную нормативную базу в 2018 году.
Таким механизмом может стать использование банками средств, которые граждане будут размещать на специальных счетах — эскроу. Эти счета могут быть застрахованы АСВ по аналогии с обычными банковскими вкладами. Гражданин по-прежнему станет заключать договор приобретения ДДУ, однако средства направлять не застройщику, а в банк (проценты по такому счету не должны начисляться). Банк, используя это фондирование, будет кредитовать проекты строительства жилья.
В результате в системе финансирования жилищного строительства произойдет полное перераспределение строительных рисков — их будут нести только профессиональные участники, а не граждане.
Галина Хованская: «Котловой» метод финансирования капремонта — это наказание для ленивых собственников»
— Галина Петровна, в качестве основного принципа решения проблемы финансирования капитального ремонта в первом варианте закона декларировалось создание системы «общего котла». Насколько известно, вы выступили против такого сценария. Что вас в нем не устраивало?
— Согласно первому варианту, все собственники должны были в обязательном порядке вносить в «общий котел» взнос на капитальный ремонт. Представляете размер такого «котла» в масштабах Москвы, Санкт-Петербурга, Ростова или любого другого крупного города? Распоряжаться средствами «общего котла» должен был региональный оператор, создаваемый субъектом РФ в соответствии с федеральным законом. Он же отвечал бы за подбор организаций, осуществляющих капремонт. Совершенно очевидно, что эта схема — с коррупционной составляющей.
— Полагаете, расходование средств из «общего котла» было бы настолько непрозрачным?
— Когда всем управляет чиновник, у него, безусловно, будут свои преференции для некоторых домов. Дом, который находится в неплохом состоянии, может попасть в перечень подлежащих капремонту раньше, чем тот, который объективно нуждается в этом. Отсюда вытекало несколько принципиальных вопросов: как проконтролировать расходование средств конкретных собственников из «общего котла» на ремонт чужого дома где-нибудь на окраине города, особенно крупного? Как гарантировать собственникам сохранность средств, которые они будут добросовестно вносить в «общий котел» на протяжении 25 лет — то есть цикла, который обычно проходит от одного ремонта до другого? Наконец, как защитить эти средства от инфляции, которая понемногу их «съедает».
— Вопросов много, а ответы на них имеются?
— Региональный оператор — это не банк, а фонд. Если мы собираем деньги на капремонт своего дома на банковском счете, то на них в полном объеме распространяется действие банковского законодательства. Существует страхование вкладов для физических лиц, обеспеченное законом. А в случае с «общим котлом» в качестве гаранта будет выступать практически только бюджет субъекта Федерации — других вариантов нет. При этом хорошо известно, что 98% муниципальных образований в России являются дотационными.
— Такая схема совершенно не устраивала не только часть депутатов Государственной думы, но и, как выяснилось, председателя Правительства РФ Дмитрия Медведева. Она противоречила Гражданскому кодексу, в котором сказано, что собственник несет бремя содержания своего имущества. Такая же норма есть в жилищном законодательстве: собственник отвечает за свой дом — за дом соседа он не отвечает! Этот момент стал серьезнейшим камнем преткновения.
Позиция исполнительной власти помогла добиться того, чтобы в законе была прописана вторая схема — открытие счета в банке, на котором аккумулируются деньги на капитальный ремонт конкретного многоквартирного дома. Соответственно, и распоряжаться этим счетом имеют право только собственники МКД. Это будет особый счет. В законе он называется специальный, но в связи с принятием Гражданского кодекса это будет номинальный счет. Тратить деньги с такого счета можно будет только специальным образом и только на капитальный ремонт жилищного фонда. Владельцем будет либо ТСЖ, либо ЖСК. Однако бдительности не стоит терять и при этой схеме.
— Обе схемы — и «общего котла»», и специального домового счета — предполагают софинансирование капитального ремонта государством и муниципалитетами. Это обстоятельство позволяет рассчитывать на приведение в порядок большего количества домов?
— У меня на этот счет возникают большие сомнения. В домах, подлежащих капитальному ремонту, — приличная доля неприватизированного жилья, принадлежащего муниципалитету или субъекту Федерации. Хочется, чтобы местные органы власти, среди которых большинство дотационных, хотя бы с этой нагрузкой справились. Говорить о софинансировании в данной ситуации очень сложно.
В законе сейчас записано, что софинансирование капремонта может быть осуществлено, если в бюджете субъекта Федерации на это предусмотрены деньги. Понимаете, что значит «может быть»? Это значит, что может и не быть. Согласно закону, за бывшим собственником — государством — сохраняется обязанность произвести капитальный ремонт домов, который не был произведен на момент начала приватизации жилья. По этому поводу во многих регионах выиграно огромное количество исков, ибо статью 16 федерального закона «О приватизации жилищного фонда в РФ» никто не отменял. Верховный суд подтвердил: старые обязательства по капремонту государство должно выполнять! Частично исполнением данных обязательств занимается созданный Фонд содействия реформированию ЖКХ, в котором есть на эти цели деньги. Пускай всего 10% от необходимого объема, тем не менее. Правда, в принятом законе написано очень интересно: обязательства государства учитываются на момент приватизации первого жилого помещения в конкретном доме. Между тем основная масса — порядка 90% — собственников квартир возникла не в 1993 году, когда было объявлено о приватизации, а лишь в конце 1990-х — начале 2000-х.
— Чем это чревато для самих собственников?
— Это приводит к оптимизации, а точнее, к минимизации обязательств, которые берет на себя государство. Предположим, что в бюджете субъекта нет денег на софинансирование капитального ремонта, при этом «общий котел» наполняется. Теперь вспомним запись в законе о том, что в первоочередном порядке производится капитальный ремонт домов, по которым у государства есть старые обязательства. Догадываетесь, кто будет выполнять эти обязательства государства, если в бюджете субъекта деньги не предусмотрены? Правильно: собственники других домов! Но не по своему дому, а по чужому, который когда-то не отремонтировало государство. Такая ситуация мне категорически не нравится! Подозреваю: чем беднее регион, тем вероятнее подобный сценарий.
— Насколько сложна процедура внедрения принятого закона?
— Весь 2013 год отводится на разработку методических рекомендаций — это те обязательства, которые берет на себя федеральный уровень. Также в течение года должны быть приняты законы субъектов РФ о создании системы финансирования капитального ремонта. Субъектам же предстоит определить минимальный взнос за ремонт квадратного метра. Естественно, что по муниципальным образованиям сумма будет варьироваться — в зависимости от возможностей местных бюджетов.
— В этой части вас что-то смущает?
— Зная, как, с какой скоростью у нас разрабатываются методические рекомендации, мне страшновато за субъекты Федерации: далеко не везде есть квалифицированные юридические кадры, которые при этом знают еще и банковское законодательство, и смежные области. Но позиция у некоторых высоких чиновников такая: мы приняли этот закон, а там посмотрим, как он будет реализовываться; если что — подправим. Не хотелось бы, чтобы ситуация зашла очень далеко. Я все-таки предпочитаю продумывать последствия принимаемых решений, прогнозировать их хотя бы на два, на три шага вперед.
Полагаю, нужно оказать субъектам Федерации помощь — разработать методические рекомендации и модельный закон, чтобы они могли на них опереться. Перед регионами стоит сложная задача. Если Дума почти год с переменным успехом с этим законопроектом «возилась», правительство дважды просило перенести сроки его рассмотрения, то что говорить о властях на местах. После того как за 2013 год будут приняты все нормативные документы, дается четыре месяца на отработку уже конкретных программ и графиков — по конкретным домам, с конкретными сроками. А потом дается два месяца для самых храбрых, решивших не участвовать в «общем котле», а собирать средства на ремонт собственного дома, как это положено по гражданскому законодательству.
— Два месяца — много это или мало?
— Мало, особенно если учесть, что они придутся на летний период, когда многие уедут из города. Однако если собственники не сориентируются, не проведут вовремя общее собрание, не откроют специальный счет, то окажутся в «общем котле», выйти из которого можно только через два года. Я просила дать не два, а хотя бы четыре месяца, чтобы у граждан было время на принятие решения до осени. Пока не дали, но я не оставляю попыток увеличить этот срок. Через два года, если собственники того или иного дома смогут выйти из «общего котла», деньги свои, «усохшие» из-за инфляции, они не получат. Условие, при котором собственникам вернут деньги, — это если их дом будет признан аварийным и жилье будет изыматься. Но и с жителей аварийных домов брать взнос как-то неудобно.
— Если у «котлового» метода столько минусов, может, стоило вообще отказаться от него?
— Моя позиция: как наказание для ленивых пускай «котловой» метод будет. Для тех, кому все равно, в каком состоянии находится их дом. Есть ведь еще такие понятия, как капитализация, рыночная стоимость квартиры. А она будет падать, если дом давно не видел ремонта. Хорошие собственники это четко понимают. Председатель одного жилищно-строительного кооператива в Подмосковье, существующего уже лет 40, заявил мне: «Мы не будем сдавать деньги в «общий котел». Мы уже давно создали свой фонд и из него ремонтируем дом. Мы за свой дом отвечаем, а за дом дяди Васи из соседнего района отвечать не хотим и не будем!»
Капитальный подход к капитальному ремонту
В конце прошлого года Правительство РФ утвердило государственную программу «Обеспечение доступным и комфортным жильем и коммунальными услугами граждан Российской Федерации», разработанную Министерством регионального развития. Одним из главных ее приоритетов названо создание условий для увеличения объема капитального ремонта и модернизации жилищного фонда. По оценке Минрегиона, проблема недоремонта МКД затрагивает интересы более 80% россиян: он оборачивается избыточным потреблением ресурсов, их постоянными потерями, которые ложатся дополнительной нагрузкой на стоимость ЖКУ.
Среди целевых показателей госпрограммы:
— Численность граждан, переселенных из аварийного жилья, должна увеличиться с 57 тыс. человек в 2013 году до 422 тыс. в 2015-м.
— Доля капитально отремонтированных многоквартирных домов должна вырасти с 4% в 2013 году до 14% в 2020-м. Соответственно, количество граждан, улучшивших свои жилищные условия за счет капитального ремонта, возрастет от 1,8 млн до 4 млн человек.
Досье
Галина Хованская. Родилась 23 августа ig43 года в Москве. Образование — высшее. Окончила Московский инженерно-физический институт, специальность «вычислительные машины»; Академический правовой университет при Институте государства и права Российской академии наук, специальность «юриспруденция».
Работала в Институте прикладной математики им М.В. Келдыша РАН.
Являлась участником общественного движения «Демократическая Россия».
Избиралась депутатом Фрунзенского районного Совета народных депутатов г. Москвы, депутатом Московской городской думы трех созывов, была председателем комиссии по жилищной политике.
Избиралась депутатом Государственной думы России четвертого созыва, состояла в Комитете по гражданскому, уголовному, арбитражному и процессуальному законодательству.
Депутат Государственной думы России шестого созыва. Председатель Комитета по жилищной политике и жилищно-коммунальному хозяйству, член Комитета по строительству и земельным отношениям, председатель подкомитета по реформированию ЖКХ.
Член фракции «Справедливая Россия».
